2) содержание запасов товаров или изделий, принадлежащих предприятию, исключительно для цели хранения, демонстрации или поставки;

с) содержание запаса товаров или изделий, принадлежащих предприятию, исключительно для цели переработки другим предприятием;

3) содержание постоянного места деятельности исключительно для цели закупки товаров или изделий или для сбора информации для предприятия;

4) содержание постоянного места деятельности исключительно для цели осуществления для предприятия любой другой деятельности подготовительного или вспомогательного характера;

5) содержание постоянного места деятельности исключительно для осуществления любой комбинации упомянутых видов деятельности.

Этот перечень является закрытым. Однако на практике встречается ситуация, когда предпринимательская деятельность необоснованно признается постоянным представительством. Например, зарубежная компания, учрежденная и расположенная в иностранном государстве, поставляет в Россию определенный товар или оказывает услуги резидентам Российской Федерации. И для расчетов с контрагентами в одном из российских банков открывает счет. Банк, в котором открыт счет, обязан соответствующим образом уведомить налоговые органы о наличии данного счета. Налоговые органы, получив уведомление банка, признают счет, открытый в российском банке, постоянным представительством и на этом основании выставляют требование об уплате налогов от доходов, полученных на территории РФ через данное постоянное представительство.

Как правило, постоянным представительством не считается деятельность, осуществляемая через брокеров, комиссионеров или иных агентов с независимым статусом при условии, что данные лица действуют в рамках своей обычной деятельности. Однако если иные лица, чем агенты с независимым статусом, осуществляют деятельность в России от имени иностранной компании, считается, что иностранная компания имеет постоянное представительство в России в отношении любой деятельности, которую это лицо осуществляет для иностранного предприятия, если такое лицо имеет и обычно использует полномочия заключать контракты.

Российское налоговое законодательство под «зависимым агентом» понимает лицо, которое на основании договорных отношений с иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации[2].

Для устранения двойного налогообложения принципиален вопрос о том, каково постоянное местопребывание иностранного лица. Льготы по международным соглашениям представляются только лицам, имеющим постоянное местопребывание в государствах - участниках международного соглашения, т. е. являющимся их налоговыми резидентами.

Международные соглашения об избежании двойного налогообложения регулируют налоговые правоотношения, поэтому всегда необходимо учитывать специфику этих публичных отношений. Подтверждать статус лица как имеющего постоянное местопребывание в иностранном государстве нужно с помощью документов, исходящих от компетентных властей иностранного государства, которые ведают вопросами налогообложения и занимаются учетом налогоплательщиков. Предоставление выписки из торгового реестра, сертификата или устава юридического лица, зарегистрированного в иностранном государстве, само по себе еще не достаточно для того, чтобы доказать факт постоянного местопребывания лица в иностранном государстве в целях налогообложения.

Лицо может быть зарегистрировано в одном государстве, например в Великобритании, а являться налоговым резидентом другого государства, например, Кипра (такая схема часто используется оффшорными компаниями). Поэтому сам факт регистрации лица в иностранном государстве не может свидетельствовать о его статусе как налогового резидента.

На практике суды часто отказывали предпринимателям в удовлетворении исковых требований к налоговым органам по той причине, что факт постоянного местопребывания иностранного юрлица не был доказан, а следовательно, не было оснований для применения налоговых льгот в соответствии с соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Таким образом, единственным документом, который бы достоверно подтверждал статус лица, как имеющего постоянное местопребывание в иностранном государстве в целях налогообложения, является соответствующая справка (подтверждение, выписка), составленная налоговыми или финансовыми властями иностранного государства.

Компетентные органы государств в соответствии со статьей соглашений "Обмен информацией" согласуют, какой именно орган в государстве - участнике международного соглашения имеет право ставить печати на документах, заверять справки, подтверждающие налоговое резидентство юридического лица. В России таким органом, подтверждающим статус лица как имеющего постоянное местопребывание в России в целях налогообложения, является Министерство Финансов[3].

Исходя из практики заключения и применения норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, а также руководствуясь положениями главы 25 Налогового Кодекса, можно выделить следующие случаи выплаты дохода иностранному лицу, когда при определенных условиях разрешается не удерживать налог у источника выплаты.

Основным таким случаем является доход по внешнеторговым операциям. Не подлежит налообложению у источника выплат в Российской Федерации доход иностранного юридического лица, полученный по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени данного юридического лица и связанным с закупкой продукции (работ, услуг) в Российской Федерации, а также товарообменом и операциями по экспорту продукции (работ, услуг) в Российскую Федерацию, при которых юридическое лицо по законодательству РФ становится собственником продукции (работ, услуг) до пересечения ею границы Российской Федерации При этом для реализации вышеуказанного положения необходимо предъявление документов, свидетельствующих о ввозе товаров иностранным юридическим лицом для реализации на территории Российской Федерации, например, контрактов, товаросопроводительных документов, сертификатов происхождения, грузовой таможенной декларации, спецификаций. При несоблюдении названных требований доходом от источников в Российской Федерации будет считаться валовая выручка, выплаченная иностранному юридическому лицу за реализованный товар.

Чтобы показать, в каком случае предоставление услуг будет рассматриваться как внешнеторговая операция, приведем следующий пример из практики. Российская организация поручила иностранной компании провести экономический анализ проекта с подборкой необходимой документации. Все работы проводились иностранной компанией по месту своего постоянного пребывания в иностранном государстве. После осуществления оплаты российской организацией в ее адрес были направлены подготовленное заключение на представленный проект и необходимая информация.