Положения гл.25 НК РФ практически полностью повторяют требования к формированию стоимости НМА в бухгалтерском учете, однако при одинаковом составе расходов их величина может не совпадать в связи с различиями в методике исчисления в бухгалтерском и налоговом учете.

2.2. Учет поступления и создания нематериальных активов

Для учета нематериальных активов используется унифицированная форма первичной учетной документации №НМА-1 «Карточка учета нематериальных активов», утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 №71-а, введена с 1 января 1997 г. Содержит такие реквизиты, как наименование организации, код по ОКПО, структурное подразделение, дата составления (в момент оприходования), код вида операции, документ на момент оприходования, полное наименование, назначение объекта, первоначальная стоимость, срок полезного использования, сумма начисленной амортизации, код счета, на который производится отнесение начисленной амортизации, способ начисления амортизации, дата постановки на учет, документ о регистрации, сведения о движении и выбытии, причина выбытия, сумма выручки, сумма износа, краткая характеристика на оборотной стороне.

Синтетический учет нематериальных активов осуществляется на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке.

При наличии в организации нескольких видов нематериальных активов значительной стоимости целесообразно для каждого вида активов открывать субсчета в соответствии с классификацией, принятой в организации.

Нематериальные активы могут поступать в организацию следующими способами:

1. приобретение нематериальных активов за плату;

2. создание нематериальных активов самой организацией;

3. поступление нематериальных активов от учредителей в счет их вклада в уставный капитал организации;

4. безвозмездное получение нематериальных активов от других организаций и физических лиц;

5. поступление нематериальных активов в обмен на другое имущество[8].

Приобретение НМА за плату

Фактические расходы, связанные с приобретением нематериальных активов сначала отражаются по Дт счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 80-5 «Приобретение нематериальных активов») в корреспонденции со счетами учета расчетов.

При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету фактические расходы, учтенные на счете 08 субсчет 08-5, относятся на Дт счета учета нематериальных активов.

Пунктом 6 ПБУ 14/2000 предусмотрено, что если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, то фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

По-видимому, подразумевается включение в стоимость НМА процентов за отсрочку платежа в рамках коммерческого кредита, следовательно, если по условиям договора с исполнителем проценты за отсрочку начисляются периодически в течение всего периода отсрочки, то начисленные суммы подлежат включению в НМА даже в том случае, когда актив уже принят к учету. Порядок начисления амортизации по НМА, приобретенных на условиях коммерческого кредита не ясен[9].

Пример приобретения НМА на условиях коммерческого кредита (Пример 3):

Организация на основании договора о полной уступке всех имущественных прав посредством агента, действовавшего от имени и за счет организации, приобрела исключительное право на программу для ЭВМ. Стоимость права составила 550000 р. Условиями договора предусмотрена отсрочка платежа в течение периода, не превышающего 3 месяцев с момента регистрации прав. За каждый день отсрочки организация обязалась уплатить продавцу 0.02% стоимости права, указанной в договоре. Вознаграждение агента – 18000 р., в т.ч. НДС 3000, сумма расходов, возмещенных агенту, составила 10000 р. плюс НДС. Организацией также подана заявка на регистрацию договора уступки прав, стоимость которой – 5000 р. Оплата стоимости права осуществляется через 5 дней после регистрации договора-уступки.

Решение: Д08-5К60 – 550000 – отражена стоимость права

Д08-5К60 – 5000 – отражена стоимость регистрации

Д08-5К60 – 15000 – отражена стоимость услуг агента

Д08-5К60 – 10000 – в стоимость права включены расходы, возмещенные агенту

Д19К60 – 3000 – выделен НДС с комиссионного вознаграждения

Д19К60 – 2000 – выделен НДС по расходам агента

Д60К51 – 30000 – оплачена стоимость услуг агента и возмещенные расходы

Д04К08-5 – 580000 – на основании регистрации право отражается в составе НМА

Д60К51 – 550550 – оплачена стоимость прав с учетом процентов за отсрочку (550000+550000*0.02%*5)

Д08К60 – 550 – отражается величина начисленных процентов