Глава 4. Учет аренды основных средств

на предприятиях разной формы собственности.

Арендные (лизинговые) операции занимают существенное место в хозяйственной деятельности предприятий всех форм собственности. В течение 1995, 1996 и до 1 июля 1997 года арендные отношения предприятий и организаций Украины регулировались Законом Украины "Об аренде государственного имущества"[48], Постановлениями Кабинета Министров Украины о Методике оценки стоимости объектов аренды[49], о Порядке выкупа арендатором оборотных материальных средств, о Порядке предоставления в кредит арендатору денежных средств и ценных бумаг, о Методике расчета и порядке использования платы за аренду государственного имущества[50]. Отражение арендных операций, связанных с передачей и получением отдельных инвентарных объектов основных фондов в аренду на всех предприятиях и в организациях, независимо от форм собственности, регулировалось "Инструкцией по бухгалтерскому учету арендных операций".[51] Данные нормативные документы, дополненные статьями Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28.12.1994 года, регулировали арендные отношения предприятий всех форм собственности, с учетом тех особенностей, которые будут изложены в данной работе.

На данное время арендные отношения несколько конкретизированы с принятием Законов Украины "О лизинге"[52] и "О внесении изменений в Закон Украины "Об аренде государственного имущества"[53]. Новые законы определили правовые и экономические принципы осуществления лизинговых операций как предпринимательскую деятельность, и арендные отношения – как отношения, связанные с эффективным использованием имущества государственных предприятий и коммунальной собственности. Лизинг соединяет операции купли-продажи и аренды, кредита и инвестирования. Арендодатель сдает в аренду свое имущество, а лизингодатель в основном перед передачей имущества в лизинг специально приобретает его у производителя или другого собственника, при этом часто - по прямому указанию и выбору будущего лизингополучателя.

На других основаниях, чем при аренде, определяются лизинговые платежи-с учетом норм амортизации, в тоже время и условия их оплаты являются более гибкими, чем при арене государственного имущества. При финансовом лизинге срок договора приближается к сроку полной амортизации имущества (не менее 60%)[54]. По окончанию договора имущество передается лизингополучателю или выкупается по остаточной стоимости. Таким образом, лизингодатель "кредитирует" лизингополучателя в своеобразной имущественной форме. В связи с тем, что лизингополучатель играет определяющую роль в выборе объекта лизинга еще на стадии его купли-продажи и объект финансового лизинга должен перейти в собственность лизингополучателя, то последний компенсирует риск случайного уничтожения (порчи) объекта и несет затраты по эксплуатации, техническому обслуживанию, ремонту объекта, если иное не предусмотрено договором.

Законом установлено, что лизинг - это предпринимательская деятельность, которая направлена на инвестирование собственных или привлеченных финансовых средств и состоит в предоставлении лизингодателем имущества, являющегося собственностью лизингодателя, или приобретение лизингодателем по поручению лизингополучателя и по соглашению с ним у продавца имущества при условии уплаты лизингополучателем периодических лизинговых платежей.[55]

Лизинг осуществляется по договору лизинга и, в зависимости от особенности осуществления лизинговых операций, может быть двух видов - финансовый или оперативный. По форме осуществления лизинг может быть возвратным, паевым, международным.[56]

Объектом лизинга может быть какое-либо имущество, которое относится к основным фондам в соответствии с законодательством, в том числе продукция, изготовленная государственными предприятиями (машины, оборудование, транспортные средства, вычислительная и другая техника, системы телекоммуникаций), не запрещенное для свободного обращения на рынке и не имеющее ограничений по его передаче в лизинг.[57]

Не могут быть объектами лизинга: объекты аренды государственного имущества, определенные в ст.4 Закона Украины "Об аренде государственного имущества": целостные имущественные комплексы государственных предприятий, их структурных подразделений (филиалов, цехов, участков); денежные средства и ценные бумаги с учетом дебиторской и кредиторской задолженности; недвижимое имущество (строгания, сооружения, помещения) и т. д.[58]

Учет объектов лизинга, соответствует рассмотренному выше учету: то есть объект финансового лизинга зачисляется на баланс лизингополучателя, а объект оперативного лизинга остается на балансе лизингодателя и зачисляется на забалансовый счет лизингополучателя с соответствующими указаниями.

Безусловно, расходы лизингодателя на покупку объекта финансового лизинга в целях налогообложения не включаются в состав его валовых расходов.[59]

В Законе Украины «О налогообложении прибыли предприятий» предусмотрена норма, в соответствии с которой лизингополучатель по договору оперативного лизинга может провести улучшение объекта лизинга и сумму фактических расходов отнести на увеличение балансовой стоимости соответствующей группы основных фондов, компенсировав в последствии свои затраты путем начисления амортизации [60]

Законом « О лизинге» предусмотрено отнесение лизинговых платежей на валовые расходы лизингополучателя.[61] При этом сумма лизинговых платежей состоит из:

· Суммы, которая возмещает при каждом платеже за определенный период часть стоимости объекта лизинга, который амортизируется;

· Суммы, уплачиваемые лизингодателю как процент за привлеченный им кредит для приобретения имущества по договору лизинга;

· Платежа в виде вознаграждения лизингодателю за полученное в лизинг имущество;

· Возмещение страховых платежей по договору страхования объекта лизинга, если объект застрахован лизингодателем;

· Других расходов лизингодателя, предусмотренных договором.

Часть лизингового платежа, возмещающая стоимость объекта лизинга, при финансовой аренде у лизингополучателя может быть компенсирована за счет амортизационных отчислений при условии, что срок лизингового договора будет соответствовать сроку полной амортизации объекта лизинга (в другом случае часть лизингового платежа, возмещающую стоимость объекта лизинга, лизингополучателю придется уплачивать за счет других источников, кроме, разумеется, валовых расходов, определяемых при налогообложении).

Вышеоговоренный пункт Закона «О лизинге» несколько противоречит Закону Украины « О налогообложении прибыли предприятий», где на валовые расходы предусмотрено относить только расходы, связанные с выплатой или начислением процентом в виде арендной платы[62].

Закон «О лизинге» предусматривает, что договором лизинга по согласованию сторон может быть предусмотрена ускоренная амортизация объекта лизинга,[63]но Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» ограничивает возможность применения ускоренной амортизации (только применительно к основным фондам третьей группы).[64]