Примечательно, что выбор того или иного метода учета ОПР из трех вышеуказанных непосредственно определяется глубиной и охватом хозяйственных операций предприятия системой управленческого планирования (бюджетирования).

При нормативном методе учета до начала бюджетного пери­ода рассчитывается плановая ставка (коэффициент) распреде­ления отдельных статей ОПР путем деления плановой величи­ны (сметы) отдельных статей общепроизводственных расходов на плановые величины показателей базы распределения для дан­ных статей ОПР. В течение всего бюджетного периода по дебету счета 25 аккумулируется фактическая величина ОПР в разрезе подразделений и статей расходов, а с кредита счета 25 на дебет счета 20 по факту произведения прямых затрат (баз распределе­ния) производится списание общепроизводственных расходов в соответствии с фактической величиной показателей — баз рас­пределения, и плановой ставкой распределения. На конец бюд­жетного периода по счету 25 образуется дебетовый/кредитовый остаток, который списывается (доначисляется или сторнирует­ся) на счет 20:

• Дебет 25 — Кредит 02, 10, 50, 51, 60, 69, 70 . — в течение бюджетного периода по фактической величине ОПР;

• Дебет 20 — Кредит 25 — в течение бюджетного периода в соответствии с плановой ставкой распределения по факту осуществления прямых затрат, являющихся базой распре­деления;

• Дебет/кредит 20 — Кредит/дебет 25 — по окончании бюд­жетного периода на величину дебетового/кредитового ос­татка по счету 25 (счет 25 закрывается).

В чем преимущества и каковы основные ограничения норма­тивного метода учета ОПР как информационной базы управ­ленческого планирования по сравнению с фактическим мето­дом учета и методом стандарт-директ-костинг.

Нормативный метод учета является более трудоемким, не­жели фактический метод учета. Одновременно с этим нормативный метод обеспечивает существенно большую учетную базу бюджетного планирования и оперативного управление деятельности предприятия. В этом аспекте основными преимуществами нормативного метода по сравнению с фактическим методом учета являются:

а) обеспечение оперативной калькуляции совокупных про­изводственных затрат в разрезе отдельных видов продукции.

Списание ОПР на затраты по производству отдельных ви­дов продукции осуществляется, как отмечалось выше, в со­ответствии с плановой ставкой распределения по факту осу­ществления «сопряженных» статей прямых затрат. Таким об­разом, в течение бюджетного периода по дебету счета 20 (суб­счета отдельных видов продукции) аккумулируется величина производственных затрат с включением распределенной доли ОПР. Если учесть тот факт, что на предприятиях отдельных отраслей промышленности доля ОПР может превышать 50% совокупных затрат по производству и сбыту, то становится понятным, насколько существенным для аппарата управле­ния компании является оперативная информация о совокуп­ных переменных затратах по отдельным позициям выпускае­мой номенклатуры;

б) определенная «расшифровка» причин (факторов) отклонений совокупной фактической величины ОПР подразделений от плановой сметы.

3.2. Оценка отклонений как индикатор эффективности экономической деятельности предприятия

План-факт анализ отклонений необходим для решения двух основных задач — корректи­ровки хозяйственной деятельности предприятия при разработке бюджета следующего периода и оценки реальной эф­фективности деятельности подразделений, в частности, как основы начисления их премиального фонда. Исходя из ска­занного, нормативная оценка отклонений должна содержать ответ на два ключевых вопроса: «Является ли отклонение бла­гоприятным, индифферентным или неблагоприятным для фи­нансовых результатов компании в целом?» и «Какое подразделение предприятия несет ответственность за образование данного отклонения?».

В приложении 1 представлена общая структура факторного анализа совокупного отклонения ОПР (применительно к обшепроизводственным расходам как отдельного подразделения, так, и предприятия в целом).

Отклонение норм удельных прямых затрат(базы рас­пределения):

- неблагоприят­ное(при значе­нии большей);

- внутреннее(ответственность цехов основного производства)

Отклонение объема:

-индифферентное;

-внутреннее;

Ответственность цехов основного производства (при недостижении плановых объемов выпуска) или службы сбыта (при превы­шении плановых объемов выпуска). О причинах такой нормативной оценки отклонения цен поэлементам прямых затрат будет сказано ниже.

Математически вышеприведенную блок-схему факторного анализа отклонения совокупной величины ОПР от плана мож­но представить следующим образом. Допустим, рассматривает­ся такая статья общепроизводственных расходов, как оплата, труда обслуживающего персонала. При этом базой распределе­ния является фонд оплаты труда основного производственного персонала. По итогам бюджетного периода учетные данные предприятия для проведения план-факт анализа отклонения ОПР являются следующими (см. табл. 4.).

Таблица 4

Данные для проведения факторного анализа отклонений ОПР