Статьей 369 ГК РФ установлено, что банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства). Банковская гарантия оформляется во исполнение соглашения гаранта с принципалом. Третий участник правоотношений - бенефициар, которым может быть налоговый орган, реализует свое право путем предъявления письменного требования об уплате налога и сбора гаранту.

Обязательство гаранта перед бенефициаром по гарантии прекращается в следующих случаях:

- после уплаты бенефициаром суммы, на которую выдана гарантия;

- с окончанием определенного в гарантии срока, на который она выдана;

- при отказе бенефициара от своих прав по гарантии и возвращения ее гаранту;

- вследствие отказа бенефициара от своих прав по гарантии, путем письменного заявления об освобождении гаранта от его обязательств.

При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации:

- в день отгрузки товаров (в момент оприходования нефтепродуктов),вывозимых в таможенном режиме экспорта за пределы Российской Федерации начислить по ним сумму акциза по установленным налоговым ставкам (если на данную дату с налоговым органом не заключен договор поручительства);

- уплатить начисленную сумму в бюджет (если договор поручительства не заключен до истечения установленного законодательством срока уплаты).

При уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Таким образом, операции по реализации подакцизных товаров на экспорт в случае отсутствия поручительства банка или банковской гарантии до представления документов, подтверждающих факт этого экспорта, рассматриваются как объект налогообложения акцизами. Суммы акциза, уплаченные налогоплательщиками по не подлежащим освобождению от налогообложения операциям по вывозу за пределы территории Российской Федерации подакцизных товаров, подлежат возврату.

2. Налоговые вычеты

Как и по НДС, по акцизам предоставляются налоговые вычеты. Они прописаны в статье 200 НК РФ.

Начнем с вычетов по любым подакцизным товарам, кроме нефтепродуктов. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.

Для применения данного вычета необходимо соблюдение ряда условий:

- к вычету принимается акциз по сырью, списанному в производство;

- произведенные товары должны быть реализованы (переданы покупателям). Акциз по сырью, находящемуся на складе, не вычитается до тех пор, пока оно не будет израсходовано, а произведенные из него товары не будут реализованы;

- сырье должно быть оплачено. Если произведенные из подакцизного сырья товары уже реализованы или переданы, но не был произведен расчет с поставщиком сырья, вычет не производится;

- акциз по ввезенному сырью вычитается только после того, как он будет уплачен в бюджет. Вычет производится на основании грузовой таможенной декларации и платежного поручения на перечисление акциза в бюджет;

- налоговая база по сырью и произведенным из него товарам должна измеряться в одинаковых единицах (в натуральном или в денежном выражении).

В случае безвозвратной утери указанных подакцизных товаров в процессе их хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также вычитаются. При этом вычет осуществляется в отношении налога, относящегося к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

Нормы естественной убыли для нефтепродуктов утверждены приказом Минтопэнерго России от 1 октября 1998 г. N 318, для этилового спирта - постановлением Госснаба СССР от 11 июля 1986 г. N 102.

При передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), в случае, если давальческим сырьем (материалами) являются подакцизные товары, вычитаются суммы акциза, уплаченные собственником указанного давальческого сырья (материалов) при его приобретении либо уплаченные им при ввозе этого сырья (материалов) на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенного в свободное обращение, а также суммы акциза, уплаченные собственником этого давальческого сырья (материалов) при его производстве.

Для применения данного вычета необходимо представить платежный документ с отметкой банка, подтверждающий, что давалец уплатил акциз на таможне.

В соответствии с пунктом 4 статьи 200 НК РФ производится вычет акциза по этиловому спирту, использованному для производства виноматериалов. Если предприниматель производит вино из ввозимых виноматериалов, то вычету подлежит сумма акциза по этиловому спирту из пищевого сырья, который был использован для производства виноматериалов. Документами, подтверждающими, что при ввозе на территорию России был уплачен акциз, являются грузовая таможенная декларация и платежное поручение на уплату акциза.

Сумма этого вычета ограничена. Она не должна превышать сумму акциза, исчисленную по формуле:

С = (А х К) : 100% х О,

где:

С - сумма акциза, уплаченная по спирту этиловому, использованному для производства вина;

А - налоговая ставка за один литр стопроцентного (безводного) этилового спирта;

К - крепость вина;

О - объем реализованного вина.

Акциз, превышающий эту сумму, покрывается за счет собственных средств фирмы.

Пример

ПБОЮЛ Ромашкин П.В. на своей винодельне произвел и продал 8000 л вина крепостью 15%. Вино изготавливалось им из покупных виноматериалов, поэтому он имеет право вычесть из суммы акциза, начисленной при реализации вина, сумму акциза по спирту, затраченному на производство виноматериалов.

От поставщика виноматериалов Ромашкин П.В. получил платежное поручение на оплату спирта, использованного при их производстве. В нем указано, что в составе стоимости спирта спиртовому заводу уплачен акциз в размере 25 700 руб.

При этом максимальная сумма акциза, возможная к вычету и рассчитанная по формуле, составила:

(19,50 руб.*(3) х 15 : 100) х 8 000 л = 23 400 руб.

В связи с этим при определении суммы акциза, которую ПБОЮЛ Ромашкин П.В. должен уплатить в бюджет по итогам месяца, из суммы акциза, начисленной при реализации вина, он может вычесть только 23 400 руб.

Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них.