Если отпускная рыночная цена в ситуации 1 - 1 руб. 50 коп. и в ситуации 2 - 2 руб., оказавшаяся не выше себестоимости (2 руб.), будет обоснована, то НДС подлежащий уплате, составит в ситуации 1 - 2700 руб.; в ситуации 2 - 3600 руб. Если организация по собственной инициативе продала продукцию ниже рыночной отпускной цены, то она обязана уплатить НДС в ситуациях 1 и 2 исходя из рыночной цены, как в ситуации 3 - 3780 руб., но не ниже себестоимости - 3600 руб. (Инструкция Госналогслужбы от 11.10.95 г. № 39 раздел 4 "Определение облагаемого оборота" п. 9 § 13).

Заключая договора на реализацию продукции (выполнения работ, оказания услуг) с организациями, расположенными в разных регионах страны, при аудиторской проверке аудитор должен учитывать, что на один и тот же вид продукции в разных регионах различные отпускные цены. Поэтому возможна и допустима ситуация, когда в договорах отпускные цены на продукцию могут быть равны или даже ниже ее себестоимости. В последнем случае при уплате НДС в бюджет у организации могут возникнуть сложности во взаимоотношениях с налоговой инспекцией. Последняя защищает интересы государства, считает, что организация нарушила требования налогового законодательства, реализуя продукцию по цене не выше себестоимости. Однозначного подхода к определению понятия рыночной цены нет. Не случайно и законодатель не дает ее определения.

Рыночную цену устанавливает продавец и покупатель при оформлении сделки купли-продажи, принимая во внимание спрос и предложение на товар. Рыночная цена при этих обстоятельствах может отличаться от себестоимости товара: быть выше себестоимости, соответствовать ей и в ряде случаев быть ниже себестоимости. Именно такой подход свойствен рыночной экономике.

В инструкции Госналогслужбы № 39 раздел 4 пункт 9 § 15 сказано, что рыночная цена - это цена, сложившаяся в регионе на момент реализации продукции (товаров, услуг) при совершении сделки. Под регионом следует понимать сферу обращения продукции в данной местности исходя их экономических возможностей покупателя приобрести товар на ближайшей по отношению к покупателю территории. Под ближайшей территорией подразумевается конкретный населенный пункт, находящийся в границах административно-территориальных, национально-государственных образований.

Отсюда следует, что рыночная цена на один и тот же вид продукции будет разной в различных регионах. Причем колебания цен могут быть значительными. Таким образом, если организация реализует продукцию вне места своего расположения, то есть в другом административном центре, то рыночной ценой на такой товар будет цена, которая сложилась на этот товар в месте потребления (а не производства). Поэтому налоговые инспекции на местах не могут применять к организации санкции за проданную продукцию по ценам ниже себестоимости, если его рыночная цена в местах потребления ниже фактической себестоимости.

Особое место при аудите занимает правильность определения льготируемой продукции. Перечень конкретных условий освобождения от уплаты НДС отдельных видов продукции достаточно многообразен и конкретизирован применительно к соответствующим товарам (работам, услугам), исчерпывающий перечень которых приведен в пункте 12 Инструкции Госналогслужбы № 39. Но есть общие условия, которые должны соблюдать все организации, пользующиеся льготами по НДС.

Во-первых, все организации обязаны учет процесса производства льготируемой продукции и ее реализации осуществлять отдельно, не допуская обезличенного, "котлового" учета. В этом случае целесообразно к счетам 20 "Основное производство" и 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" открыть счета:

20-1 "Производство продукции (работ, услуг)";

20-2 "Производство льготируемой продукции (работ, услуг)";

46-1 "Реализация продукции (работ, услуг)";

46-2 "Реализация льготируемой продукции (работ, услуг)".

Можно обойтись и без субсчетов, организовав аналитический учет льготируемой продукции.

Как правило, ошибки возникают когда в целом продукция (работы и услуги) не льготируется, но часть ее попадает в льготную категорию по основаниям пунктов 12 "а" и 12 "б", инструкции Госналогслужбы № 39. Чтобы соблюсти требования налоговой службы о необходимости раздельного учета производства и реализации такой продукции, необходимо в общей сумме затрат на производство продукции отдельной позицией выделить в том числе затраты на ее льготируемую часть (сделать специальный расчет), включив соответствующую часть НДС уплаченного (дебет счета 20 "Основное производства", кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям") в издержки производства или, если он был полностью зачтен (дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС", кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям"), провести восстановительную запись (дебет счета 20 "Основное производство", кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС").

Во-вторых, обязательно нужно поставить в счетах-фактурах на оплату льготируемой продукции специальный штамп или сделать запись: "Без НДС".

В-третьих, организация должна соблюдать порядок регистрации счетов-фактур в соответствии с требованием постановления Правительства Российской Федерации "Об утверждении порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" от 29 июля 1996 г. № 914.

На практике при аудиторской проверке необходимо тщательно проверить расчет НДС для уплаты в бюджет при продаже основных средств. Организация может принять решение о продаже ненужных ей основных средств. Облагаемым оборотом является отпускная продажная цена.

ПРИМЕР: Реализована электрическая печь первоначальной стоимостью 27000 руб. с износом 20 %. Рыночная продажная цена подтверждена специализированным комиссионным органом.