Первоначальная оценка: обмен

МСФО 16. В соответствии с этим стандартом объект основных средств может приобретаться в обмен или путем частичного обмена на объект основных средств другого типа или другой актив (обмен не аналогичных активов), а также в обмен на аналогичный актив, который используется в той же хозяйственной деятельности и который имеет такую же справедливую стоимость (обмен аналогичных активов).

В первом случае стоимость объекта основных средств определяется «по справедливой стоимости полученного актива, которая в свою очередь равна справедливой стоимости обмениваемого актива, скорректированной на сумму уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств» (параграф 21 МСФО 16).

При приобретение в обмен на аналогичный актив по этой операции не признается ни прибыль, ни убыток. Вместо этого стоимость нового актива принимается равной балансовой стоимости переданного актива. Однако в некоторых случаях справедливая стоимость полученного актива может свидетельствовать об обесценении переданного актива. Здесь может производиться частичное списание стоимости переданного актива, и новый актив отражается по этой уменьшенной стоимости (параграф 22 МСФО 16).

ПБУ 6/01. В соответствии с п.11 этого положения под первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств. Указанный подход не вполне соответствует порядку, предусмотренному МСФО 16.

ПБУ 6/01 регулирует порядок включения в первоначальную стоимость объекта основных средств дополнительных затрат, связанных с приобретением.

Пункт 12 этого ПБУ позволяет включать в первоначальную стоимость основных средств все фактические затраты на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Первоначальная оценка: получение по договору дарения (безвозмездно)

МСФО 16. Стандарт прямо не предусматривает получение объектов основных средств безвозмездно. Параграф 16 Стандарта содержит норму, которая говорит о том, что балансовая стоимость основных средств может быть уменьшена на сумму полученных правительственных субсидий в соответствии с МСФО 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи».

Параграф 23 МСФО 20 говорит о том, что правительственная субсидия может принимать форму передачи неденежного актива, такого как земля или другие ресурсы, для использования компанией. В этом случае обычно оценивается справедливая стоимость неденежного актива, и как субсидия, так и актив учитываются по данной стоимости. Иногда применяется альтернативный подход, при котором и актив, и субсидия учитываются по номинальной величине.

ПБУ 6/01. Это положение говорит о том, что первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету (п.10 этого ПБУ).

Согласно действующему с 2000 года ПБУ «Доходы организации» активы, полученные безвозмездно, оцениваются при принятии к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости определяемой организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.

В настоящее время п.12 ПБУ 6/01 позволяет включать в первоначальную стоимость объектов основных средств все фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Учет последующих затрат

МСФО 16. В соответствии с п.23 этого стандарта последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, который уже был признан, должны увеличивать его балансовую стоимость, если компания с большей долей вероятности получит будущие экономические выгоды, превышающие первоначально рассчитанные нормативные показатели существующего актива. Все прочие последующие затраты должны быть признаны как расходы в том периоде, в котором они были понесены.

К затратам, которые ведут к увеличению будущих экономических выгод относятся:

· модификация объекта основных средств, увеличивающая срок его полезной службы, включая повышение его мощности;

· усовершенствование деталей и узлов машин для достижения значительного улучшения качества выпускаемой продукции;

· внедрение новых производственных процессов, обеспечивающих значительное сокращение ранее рассчитанных производственных затрат.

Затраты на ремонт или обслуживание основных средств которые осуществляются для восстановления или сохранения будущих экономических выгод (которые компания может ожидать в соответствии с первоначально рассчитанными нормативами производительности актива) обычно признаются как расход по мере возникновения в соответствии с этим стандартом.

Например, затраты на обслуживание или ремонт машин и оборудования обычно являются расходами, поскольку обслуживание или ремонт скорее восстанавливает, чем повышает первоначально рассчитанные нормативные показатели производительности.

ПБУ 6/01. Согласно п.27 этого ПБУ затраты только на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Последующая оценка основных средств: общие положения

МСФО 16. Этот стандарт предусматривает два варианта последующей оценки основных средств:

· основной;

· альтернативный.

Согласно основному подходу (п.28 МСФО 16), после первоначального признания в качестве актива объект основных средств должен учитываться по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Допустимый альтернативный подход предполагает (п.29 МСФО 16), что после первоначального признания в качестве актива объект основных средств должен учитываться по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных впоследствии. Переоценки должны проводиться достаточно регулярно, чтобы балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой стоимости на отчетную дату.