Для целей исчисления налога на имущество предприятий результаты переоценки балансовой стоимости основных фондов учитываются в расчетах по налогу на имущество предприятий за I квартал года (на начало года), следующего за годом проведения переоценки (п.7 Письма МНС России от 27 апреля 2001 г. N ВТ-6-04/350). То есть результаты проведенной переоценки основных средств по состоянию на 1 января 2002 г. должны учитываться при расчете налога на имущество за I квартал 2002 г.

2.8. Продажа объектов основных средств

При исчислении налога на прибыль необходимо учитывать, что гл.25 НК РФ предусмотрен особый порядок признания убытка, полученного от реализации амортизируемого имущества.

На основании п.1 ст.268 НК РФ при реализации амортизируемых основных средств налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации на остаточную стоимость этих основных средств, а также на сумму расходов, связанных с такой реализацией (в том числе на сумму расходов по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых основных средств). При этом остаточная стоимость основных средств определяется на основании данных налогового учета и может не совпадать с данными бухгалтерского учета (особенно это касается основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 г.).

Если остаточная стоимость амортизируемого основного средства с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, полученная разница признается убытком, который учитывается для целей налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования реализованного объекта и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п.3 ст.268 НК РФ).

Пример 3. По данным бухгалтерского учета на балансе организации числится станок первоначальной (восстановительной) стоимостью 100 000 руб., приобретенный до 1 января 2002 г. Остаточная стоимость станка по состоянию на 1 января 2002 г. - 50 000 руб. Срок полезного использования - 10 лет. Способ начисления амортизации - линейный. Фактический срок использования на 1 января 2002 г. - 5 лет. В бухгалтерском учете ежемесячная сумма амортизации по данному станку составляет 833,33 руб. (100 000 руб. : (10 лет х 12 мес.) = 833,33 руб.).

По состоянию на 1 января 2002 г. станок был включен в состав амортизируемых основных средств организации по остаточной стоимости - 50 000 руб. В соответствии с Классификацией станок попадает в 4-ю амортизационную группу (срок полезного использования - от 7 до 10 лет). Организация для целей налогообложения устанавливает по данному станку срок полезного использования 7 лет. Оставшийся срок полезного использования на 1 января 2002 г. - 2 года (7 - 5 = 2). В этом случае в налоговом учете ежемесячная сумма амортизации по станку составит 2083,33 руб. (50 000 руб. : (2 года х 12 мес.) = 2083,33 руб.).

В июле 2002 г. организация реализует станок по договору купли - продажи за 36 000 руб. (в том числе НДС 6000 руб.).

В бухгалтерском учете организации при реализации будут сделаны следующие проводки:

Д-т счета 62 - К-т счета 91 - 36 000 руб. - отражена продажная стоимость станка;

Д-т счета 91 - К-т счета 68 (76 / "НДС") - 6000 руб. - отражена сумма НДС с продажной стоимости станка;

Д-т счета 01 / "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 100 000 руб. - списана первоначальная стоимость станка;

Д-т счета 02 - К-т счета 01 / "Выбытие основных средств" - 55 833 руб. - списана сумма амортизации, начисленная к моменту реализации станка (50 000 руб. (амортизация на 1 января 2002 г.) + 5833 руб. (833,33 руб. х 7 мес. - амортизация за январь - июль 2002 г.) = 55 833 руб.);

Д-т счета 91 - К-т счета 01 / "Выбытие основных средств" - 44 167 руб. - остаточная стоимость станка отражена в составе операционных расходов.

В результате реализации станка в бухгалтерском учете выявляется убыток в сумме 14 167 руб. (36 000 - 6000 - 44 167 = -14 167).

В налоговом учете в июле 2002 г. выявляется финансовый результат от реализации станка по данным налогового учета:

- доход от реализации - 30 000 руб. (выручка для целей налогообложения прибыли принимается без учета НДС и налога с продаж - п.1 ст.248 НК РФ);

- остаточная стоимость реализованного станка - 35 417 руб. (50 000 руб. - 2083,33 руб. х 7 мес. = 35 417 руб.);

- убыток от реализации - 5417 руб. (30 000 - 35 417 = -5417).

Полученный убыток будет приниматься для целей налогообложения равномерно в течение 17 месяцев (24 мес. - 7 мес. = 17 мес.) с августа 2002 г. по декабрь 2003 г. по 318,65 руб. в месяц.

Таким образом, при исчислении налога на прибыль за 9 месяцев 2002 г. в состав прочих расходов будет списана сумма убытка в размере 637 руб. (318,65 руб. х 2 мес. = 637 руб.).

При исчислении налога на прибыль за 2002 г. в составе прочих расходов можно будет учесть сумму убытка в размере 1593 руб. (318,65 руб. х 5 мес. = 1593 руб.).

Оставшаяся сумма убытка в размере 3824 руб. переносится на 2003 г.

Для того чтобы правильно сформировать налоговую базу по налогу на прибыль, налогоплательщику необходимо наладить учет операций по реализации объектов амортизируемых основных средств, позволяющий иметь информацию о финансовом результате от реализации каждого объекта. Подробные рекомендации по организации налогового учета операций по реализации амортизируемого имущества можно найти в журнале "ЭПБ" N 4 за 2002 г.

2.9. Безвозмездная передача объектов основных средств

Стоимость безвозмездно переданного имущества, равно как и расходы, связанные с такой передачей, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (п.16 ст.270 НК РФ). Никаких исключений из данного правила гл.25 НК РФ не предусмотрено.

2.10. Передача объектов основных средств инвестиционного характера

Порядок исчисления налога на прибыль по операциям, связанным с передачей имущества в качестве вкладов в уставные капиталы других организаций, регулируется ст.277 НК РФ.

В соответствии с пп.2 п.1 ст.277 НК РФ не признается прибылью (убытком) налогоплательщика - акционера (участника, пайщика) разница между стоимостью вносимого в качестве вклада имущества и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, прав).

Кроме того, тем же подпунктом предусмотрено, что для целей налогового учета стоимость приобретаемых акций признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Таким образом, в налоговом учете фактически реализуется порядок учета вкладов в уставные капиталы, аналогичный первому варианту бухгалтерского учета этих операций (см. с. 102), при котором оценка финансовых вложений осуществляется исходя из остаточной стоимости переданного имущества (с учетом расходов, связанных с передачей). Поэтому использование первого варианта бухгалтерского учета позволит максимально совместить бухгалтерский и налоговый учет операций по внесению основных средств в качестве вкладов в уставные капиталы других организаций.