Стоимость МПЗ, полученных при демонтаже или выявленных при инвентаризации

Стоимость МПЗ, которые получены при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств (ОС), а также стоимость излишков, выявленных при инвентаризации, включается во внереализационные доходы (п. п. 13, 20 ст. 250 НК РФ).

Если такие МПЗ будут использоваться в производстве, то их стоимость можно будет учесть в составе материальных расходов. Причем для целей налогообложения прибыли их стоимость нужно рассчитать как произведение рыночной стоимости, учтенной в доходах, на ставку налога на прибыль (п. 2 ст. 254 НК РФ).

Например, в октябре 2009 года в результате инвентаризации, проведенной в организации "Альфа", выявлены излишки сырья. Рыночная стоимость излишков составила 30 000 руб. Стоимость излишков учтена во внереализационных доходах в январе (п. 20 ст. 250 НК РФ).

В ноябре 2009 года сырье передано в производство. Его стоимость, которую нужно учесть в материальных расходах, составит 6000 руб. (30 000 руб. умножить на 20%).

В то же время, если организация решит продать выявленные (полученные) таким образом МПЗ, то руководствоваться приведенными правилами будет уже нельзя. Ведь эти правила действуют только в отношении тех МПЗ, которые будут учитываться в составе материальных расходов. А расходы при реализации имущества (в том числе МПЗ) определяются в особом порядке, который установила ст. 268 НК РФ.

Но тут есть определенная проблема. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) доходы от реализации могут быть уменьшены на цену приобретения такого имущества. Однако у имущества, которое получено от ликвидации ОС или выявлено при проведенной инвентаризации, цены приобретения нет. А специального порядка определения цены приобретения такого имущества при его реализации гл. 25 НК РФ не установила.

Министерство финансов России по данному вопросу на данный момент дает противоречивые разъяснения. Так, в Письмах от 15.06.2007 № 03-03-06/1/380, от 04.04.2007 № 03-03-06/1/219, от 02.03.2007 № 03-03-06/1/146 указано, что доходы от реализации МПЗ, полученных (выявленных) при ликвидации ОС или при инвентаризации, подлежат уменьшению на их стоимость, определяемую в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, т.е. на сумму налога, исчисленную с дохода, предусмотренного п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ. Эту же позицию финансовое ведомство занимало в начале 2006 г. (п. 3 Письма Минфина России от 20.01.2006 № 03-03-04/1/53). В то же время в Письме от 25.07.2006 № 03-03-04/1/610 Минфин России разъяснил, что доходы от реализации такого имущества следует уменьшать на расход в размере рыночной цены, сформировавшейся при частичной ликвидации ОС.

Нет единства и у судебных органов. Некоторые суды полагают, что учесть расход при продаже полученного от демонтажа имущества следует в размере сформированной рыночной цены (Постановления ФАС Поволжского округа от 02.09.2008 № А65-16652/2007 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.12.2008 № ВАС-16909/08), от 08.07.2008 № А65-28775/07 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 04.12.2008 № ВАС-14119/08), ФАС Уральского округа от 24.07.2008 № Ф09-5246/08-С3). А вот ФАС Волго-Вятского округа считает, что расходы при продаже таких МПЗ не учитываются вовсе (п. 3 Постановления от 29.10.2007 № А29-1926/2007).

Также на практике существует проблема с учетом МПЗ, которые были получены в результате ремонта ОС и впоследствии будут использоваться в производстве. Например, организация "Альфа" произвела ремонт вагона – заменила колесные пары на новые. Старые колеса были впоследствии отремонтированы и установлены на другом вагоне.

Дело в том, что до 1 января 2009 года правила учета МПЗ при передаче их в производство касались только случая, когда МПЗ получены в результате вывода основных средств из эксплуатации (абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ). Ремонт здесь не был поименован. При этом Минфин России не был против применения этих правил и при ремонте ОС. То есть рыночную стоимость старых колес можно было включить в состав внереализационных доходов, а при передаче их в эксплуатацию учесть как материальные расходы в размере суммы налога на прибыль, уплаченной с этого дохода (Письма Минфина России от 10.09.2007 № 03-03-06/1/656, от 11.10.2006 № 03-03-04/1/687).

С 1 января 2009 года абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ действует в новой редакции. Теперь при передаче МПЗ в производство можно на законных основаниях включить в материальные расходы сумму налога, исчисленную с дохода, который определен в соответствии с п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ (т.е. внереализационного дохода в размере рыночной стоимости МПЗ). Однако при этом осталась следующая проблема: формулировка указанных пунктов ст. 250 НК РФ законодателями не исправлена и не содержит требований о включении в доходы стоимости имущества, полученного именно при ремонте ОС. Тем не менее можно считать, что в таком случае правильно будет применять порядок, приведенный в поименованных выше Письмах Минфина России от 10.09.2007 № 03-03-06/1/656, от 11.10.2006 № 03-03-04/1/687.