- затраты на заработную плату;

- материальные затраты;

- затраты на энергию;

- затраты на ремонты;

- налоги, взносы, страхование;

- затраты на амортизацию;

- проценты, риски;

- прочие затраты.

Этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации, а также других факторов.

С точки зрения применения системы «директ-костинг» здесь отсутствуют какие-либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости. Нужно только подчеркнуть, что необходимое для организации директ-костинга разделение затрат на постоянные- переменные не может быть проведено в учете по видам затрат, так как зачастую один и тот же вид затрат в разных местах возникновения затрат ведет себя по-разному по отношению к изменению объема производства. Например, заработная плата вспомогательных рабочих в одном месте возникновения затрат может носить переменный характер, в другом- полупеременный, в третьем- практически не меняется с изменением загрузки мощностей или объема производства. Таким образом, разграничение затрат на постоянные и переменные, а также их раздельный учет по видам может быть организован только в разрезе мест возникновения затрат.

Учет по местам возникновения затрат. С целью организации учета по местам возникновения затрат предприятие подразделяется на производственные элементы различной степени детализации, где осуществляется планирование, учет и контроль косвенных расходов. Затраты, учитываемые и планируемые в данном месте возникновения, являются для него прямыми. Учет по местам возникновения дает представление о горизонтальной структуре затрат предприятия. Организация такого учета на предприятии дает возможность контроля за формированием затрат и ответственностью за их целесообразность (первая задача) и обоснованно распределять косвенные затраты по носителям затрат (вторая задача).

Одной из проблем учета затрат по местам их возникновения в части раздельного учета переменных и постоянных затрат является наличие « скачкообразных» (ступенчатых) затрат, которые носят постоянный характер на определенном интервале изменения объема, а затем резко возрастают при каком-либо определенном значении показателя объема производства. В практике организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе «директ-костинг» эта проблема решается путем выделения трех групп затрат:

· абсолютно переменных затрат, изменяющихся пропорционально изменению объемов производства;

· относительно переменных (или относительно постоянных) затрат – для отражения «скачкообразных», ступенчатых затрат;

· абсолютно постоянных затрат, не изменяющихся с изменением объемов производства или загрузки производственных мощностей.

Учет затрат по местам их возникновения может быть организован в системе счетов бухгалтерского учета. С этой целью для каждого места возникновения затрат открывается свой синтетический счет. При директ-костинге по каждому месту возникновения затрат могут открываться два собирательно-распределительных счета для учета накладных расходов « Переменные (пропорциональные) накладные расходы» и «Постоянные накладные расходы». В конце отчетного периода оба счета закрываются следующими записями:

Дебет счета «производство»

Кредит счета «Постоянные (пропорциональные) накладные расходы»;

Дебет счета «Результаты производства»

Кредит счета «Постоянные накладные расходы».

При другом варианте раздельного учета переменных и постоянных накладных расходов счета по их учету закрываются так:

Дебет счета «Производство»

Кредит счета «Постоянные накладные расходы »

Кредит счета «Переменные (пропорциональные) накладные расходы».

В этом случае можно говорить об использовании в учете затрат по местам их возникновения только элементов директ-костинга.

Учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия).

Под учетом по носителям затрат в западном управленческом учете понимают отнесение затрат на их носители. Носители затрат- продукция, работы или услуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке.

Учет по носителям затрат как подсистема учета затрат и результатов также может быть организован как учет полных или частичных затрат.

При калькулировании себестоимости продукции по системе «директ-костинг» постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты (прямые затраты и переменная часть накладных расходов) зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат. Таким образом, в себестоимость носителя затрат не включены постоянные расходы. Такой вариант калькулирования без специальных дополнительных расчетов предоставляет нужную в условиях рынка информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения загрузки или объема.

Учет результатов по носителям затрат. Учет результатов по носителям затрат тесно связан с учетом затрат по носителям затрат. Более того, без калькулирования себестоимости носителей затрат невозможно было бы определить результаты, получаемые путем сравнения продажной цены изделия и его себестоимости. Учет результатов по носителям затрат также может быть основан либо на учете полной себестоимости, либо на учете переменных издержек. Если учет результатов по носителям затрат базируется на исчислении полной себестоимости изделий, то выявляется так называемая нетто- прибыль или нетто- убыток; если результат основан на учете частичных затрат, то определяется брутто-прибыль на изделие.

При организации учета результатов по системе «директ-костинг» переменные затраты на единицу вычитаются из цены изделия, и на основе этой разности исчисляется брутто-прибыль на изделие. Эта величина показывает “вклад” изделия в покрытие постоянных затрат и тем самым в том же объеме - в прибыль предприятия. В этом случае при любой загрузке производственных мощностей имеет место линейная зависимость между величиной суммы покрытия на единицу изделия и общим результатом, так как при линейном поведении выручки и переменных затрат сумма покрытия на единицу изделия постоянна.

Учет результатов за период. В случае учета результатов за период на основе полных затрат общую выручку за период сопоставляют с величиной полных затрат; в итоге получают производственный результат за период – нетто прибыль или нетто – убыток.

При системе «директ-костинг» общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат; определяют величину маржинального дохода (брутто прибыль, сумма покрытия) за отчетный период. Для исчисления нетто-прибыли предприятия из этой величины вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями как переменные затраты, а попадают из подсистемы учета по местам возникновения затрат, минуя подсистему калькулирования производственного учета, в подсистему учета результатов за период.

При директ-костинге общую сумму постоянных затрат за период относят на результаты того отчетного периода, в котором она возникла.