Данные налогоплательщика о применяемом методе начисления амортизации и суммы начисленной амортизации следует отразить в налоговом регистре (например, в «Регистре-расчете амортизацион­ных отчислений основных средств».

Особенности начисления амортизации по ряду основных средств

Налоговым законодательством предусмотрен ряд особенностей при начислении амортизации по ряду основных средств, например по ос­новным средствам, подлежащим государственной регистрации, при­обретенным до 1 января 2002 г., и в других случаях.

Особенности начисления амортизации по основным средствам, которые подлежат государственной регистрации . Если в качестве амортизируемого имущества выступает объект недви­жимости, права собственности на который подлежат обязательной ре­гистрации в соответствии с действующим законодательством, то такой объект принимается к налоговому учету в качестве амортизируемого имущества с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию права собственности (п. 8 ст. 258 НК РФ). При этом следует обратить внимание, что принятие в целях налого­вого учета такого объекта для начисления амортизации недостаточно, поскольку амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором оно было введено в эксплуатацию (п. 2 ст. 259НК РФ). Таким образом, для того чтобы начать начислять амортиза­цию по такому объекту недвижимости, необходимо выполнение двух условий:

— подтверждение факта подачи документов на объект недвижимо­сти на регистрацию права собственности;

— введение объекта недвижимости в эксплуатацию.

Особенности начисления амортизации по основным средствам, бывшим в употреблении . Если организация приобретает основное средство, бывшее в эксплуа­тации, то в соответствии с п. 12 ст. 259 НК РФ при расчете нормы амор­тизации срок полезного использования должен уменьшаться на число лет (месяцев) эксплуатации данного имущества у предыдущих соб­ственников. Это означает, что амортизационные отчисления рассчи­тываются исходя из оставшегося срока службы основного средства .

Особенности начисления амортизации по основным средствам, по которым произошло изменение их первоначальной стоимости и срока их полезного использования .Как уже отмечалось, в результате проведения реконструкции, модер­низации, достройки, дооборудования, технического перевооружения и частичной ликвидации объекта основных средств может изменяться их первоначальная стоимость, по которой они были приняты к нало­говому учету (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Операции , связанные с выбытием амортизируемого имущества . В процессе осуществления предпринимательской деятельности орга­низации совершают различные операции с основными средствами, в частности, продают или ликвидируют ставшие ненужными основ­ные средства либо безвозмездно передают их. Рассмотрим подробнее порядок налогового учета таких операций.

Безвозмездная передача основных средств

Как указывалось выше, в налоговом учете налогоплательщика, безвоз­мездно передающего основные средства, расходы по передаче основного средства (в первую очередь остаточная стоимость передаваемого объекта) не включаются в состав расходов и не учитываются при на­логообложении прибыли (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Кроме того, безвозмездная передача основных средств, как правило, связана с дополнительными расходами (например, с доставкой объек­та основных средств до получателя). Если такие расходы, связанные с безвозмездной передачей основных средств, несет передающая сторо­на, по правилам налогового учета такие расходы также не учитывают­ся при расчете налога на прибыль (не признаются расходами в целях налогообложения), что прямо следует из п. 16 ст. 270 НК РФ.

Ликвидация основных средств .Если основные средства, принадлежащие организации, пришли в не­годность в результате морального или физического износа либо по другим причинам, руководитель организации либо созданная по его приказу ликвидационная комиссия принимает решение об их спи­сании.

Акт на списание основных средств(форма ОС-4) может выступать не только как документ бухгалтерского учета, но и как регистр налогово­го учета.

Напомним , что до 1 января 2002 г. расходы по ликвида­ции основных средств, пришедших в негодность, не учитывались в целях налогообложения прибыли. С введением в действие главы 25 НК РФ у налогоплательщиков появилась возможность учесть такие расходы при расчете налога на прибыль, поскольку это прямо преду­смотрено законодателем.

Согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на ликвидацию выводи­мых из эксплуатации основных средств, включая суммы не доначислен­ной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершен­ного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы включаются в состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Данные расходы будут отражаться в специальном регистре учета внереализационных расходов, принимаемых для целей налогообложения. Организации могут воспользоваться формой регистра «Регистр учета внереализационных расходов» . Следует учитывать, что при ликвидации выводимого из эксплуата­ции амортизируемого имущества организации, как правило, получают материалы, запасные части и т. п. имущество, которое рассматривает­ся Н К РФ как получение внереализационного дохода (за исключением стоимости полученных сельскохозяйственными товаропроизводите­лями мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назна­чения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и элект­рические сети), построенных за счет средств бюджетов всех уровней (п. 13 ст. 250 НК РФ, пп. 19 п. 1 ст. 251 НК РФ)).

В налоговом учете согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможно­сти ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. В этой связи предприятие должно самостоятельно определить, по ка­кой цене в налоговом учете отразить материальные ценности, остав­шиеся от списания ликвидируемого объекта. Если организация определяет доходы и расходы по методу начис­ления, стоимость имущества, полученного при демонтаже или разбор­ке основного средства, признается внереализационным доходом на дату составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформ­ленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета (пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).

При кассовом методе такие доходы признаются в момент оприходо­вания имущества (п. 2 ст. 273 НК РФ).

В результате ликвидации основных средств налогоплательщики, как правило, получают убыток (превышение внереализационных рас­ходов над внереализационными доходами), причем в отличие от про­дажи основных средств в отношении такого убытка законодателем не оговорена какая-либо специальная норма. Поэтому такой убыток от­дельно не учитывается и, по мнению авторов, в полном размере учитывается при налогообложении прибыли текущего периода (или пере­носится на будущее в составе общего убытка). Естественно, это про­изойдет в том случае, если основное средство ликвидируется по обос­нованным причинам.